TÍTULO V · Determinación de los impuestos cubiertos ajustados
Artículo 16. Impuestos cubiertos
1. Los impuestos cubiertos de una entidad constitutiva, a los efectos de esta ley, incluirán: b) Los impuestos que graven los beneficios distribuidos, las distribuciones de beneficios presuntas y los gastos no empresariales sometidos a tributación en virtud de un régimen de distribución admisible. c) Los impuestos exigidos en sustitución de un impuesto que grave la renta o los beneficios empresariales de sociedades de aplicación general. d) Los impuestos que graven los beneficios no distribuidos o el capital social de la entidad constitutiva, incluyendo impuestos que graven múltiples componentes basados en las rentas y el capital. b) El impuesto complementario que sea el resultado de aplicar una regla de inclusión de rentas admisible. c) El impuesto complementario nacional admisible de otra jurisdicción. d) El impuesto complementario atribuido a una entidad constitutiva como resultado de la aplicación de una regla de beneficios insuficientemente gravados admisible. e) El impuesto imputado reembolsable no admisible. f) Los impuestos pagados por una entidad aseguradora que correspondan a importes que hayan sido excluidos de conformidad con el apartado 10 del artículo 10 de esta ley.
Artículo 17. Impuestos cubiertos ajustados
1. Los impuestos cubiertos ajustados de una entidad constitutiva correspondientes en el periodo impositivo se calcularán ajustando el gasto por impuesto corriente de la cuenta de pérdidas y ganancias que se corresponda con los impuestos cubiertos del periodo impositivo, en los siguientes importes: b) El importe total del ajuste por impuestos diferidos que corresponda de acuerdo con lo establecido en el artículo 18 de esta ley. c) Cualquier incremento o minoración de los impuestos cubiertos registrado en el patrimonio neto o en la partida «otro resultado global», que se corresponda con los importes incluidos en el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles, que estarán sujetos a tributación en la jurisdicción en la que radique la entidad constitutiva. b) El activo por impuesto diferido correspondiente a la pérdida admisible aplicada en el periodo impositivo, de conformidad con lo previsto en el apartado 2 del artículo 19 de esta ley. c) Los impuestos cubiertos efectivamente satisfechos en el periodo impositivo, atribuibles a una posición fiscal incierta, en la medida que se correspondan con importes que hayan sido tratados en un ejercicio anterior como una reducción de los impuestos cubiertos de conformidad con la letra d) del apartado 3 de este artículo. d) La parte del crédito fiscal reembolsable admisible que haya reducido el gasto por impuesto corriente del período. b) La parte del crédito fiscal reembolsable no admisible que no se haya registrado como una reducción del gasto por impuesto corriente. c) Cualquier importe de impuestos cubiertos reembolsados o imputados a una entidad constitutiva que no se haya registrado como un ajuste del gasto por impuesto corriente en la cuenta de pérdidas y ganancias, salvo que esté relacionado con un crédito fiscal reembolsable admisible. d) El gasto por impuesto corriente que se corresponda con una posición fiscal incierta. e) El gasto por impuesto corriente que no se espere que sea efectivamente satisfecho en los tres años siguientes al término del periodo impositivo. 5. En el periodo impositivo en el que no se obtengan ganancias admisibles netas en la jurisdicción y el importe de los impuestos cubiertos ajustados en dicha jurisdicción sea negativo e inferior a los impuestos cubiertos ajustados esperados, el importe correspondiente a la diferencia entre los impuestos cubiertos ajustados esperados y los impuestos cubiertos ajustados se considerará como un impuesto complementario adicional en ese periodo impositivo y será atribuido a cada entidad constitutiva de la jurisdicción de conformidad con el apartado 3 del artículo 30 de esta ley. No obstante lo anterior, la entidad constitutiva declarante podrá optar por considerar la diferencia entre los impuestos cubiertos ajustados esperados y los impuestos cubiertos ajustados, a que se refiere el párrafo anterior, como un impuesto complementario adicional en un periodo impositivo posterior, en el que se obtengan ganancias admisibles en la jurisdicción, reduciendo los impuestos cubiertos ajustados del período impositivo posterior, hasta anularlos. El exceso, si lo hubiera, se trasladará a los periodos impositivos siguientes y se imputará en las condiciones establecidas en este apartado. El ejercicio de la opción prevista en este apartado se realizará de conformidad con el apartado 3 del artículo 49 de esta ley y será de aplicación en todos los periodos impositivos siguientes hasta que la diferencia a que se refiere el párrafo anterior haya sido integrada en su totalidad en los periodos impositivos siguientes como impuesto complementario adicional. En el supuesto de que el grupo multinacional o grupo nacional de gran magnitud deje de contar con entidades constitutivas en la jurisdicción, el importe pendiente de integrar como impuesto complementario adicional se trasladará a los periodos impositivos siguientes y se imputará en las condiciones establecidas en este apartado a partir del periodo impositivo en el que el grupo vuelva a tener entidades constitutivas en dicha jurisdicción. A efectos de lo dispuesto en este apartado, se entenderá por impuestos cubiertos ajustados esperados el resultado de multiplicar la pérdida admisible neta de la jurisdicción por el tipo impositivo mínimo. 6. A los efectos señalados en el presente artículo la bonificación sobre la cuota íntegra del Impuesto sobre Sociedades recogida en el artículo 34, punto 2, de la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas, y aplicable a las cooperativas especialmente protegidas, se considerará un «Crédito fiscal reembolsable admisible», incrementando en consecuencia los impuestos cubiertos de la entidad en el periodo impositivo. Similar tratamiento recibirán las deducciones y/o bonificaciones sobre la cuota íntegra establecidas específicamente para las cooperativas especialmente protegidas en las respectivas Normas Forales que regulan el Régimen Fiscal de las Cooperativas en los Territorios Históricos de la Comunidad Autónoma del País Vasco y en la Comunidad Foral de Navarra.
Artículo 18. Importe total del ajuste por impuestos diferidos
1. A efectos de lo dispuesto en este artículo, se entenderá por: ii) Cualquier variación del gasto por impuesto diferido en la cuenta de pérdidas y ganancias de una entidad constitutiva que se corresponda con una distribución de beneficios de una entidad constitutiva. En el supuesto de que el tipo impositivo aplicado, a efectos del cálculo del gasto o ingreso por impuesto diferido, sea superior al tipo impositivo mínimo, el gasto o ingreso por impuesto diferido que figure en la cuenta de pérdidas y ganancias que corresponda a los impuestos cubiertos deberá ser calculado de nuevo al tipo impositivo mínimo. 3. El importe total del ajuste por impuestos diferidos se incrementará en: b) El importe del pasivo por impuesto diferido recuperado, determinado en un periodo impositivo anterior, que se haya pagado durante el periodo impositivo. 5. El importe total del ajuste por impuestos diferidos no incluirá: b) El gasto o ingreso por impuesto diferido que se corresponde con devengos no permitidos y devengos no reclamados. c) Los efectos de un ajuste de reconocimiento o de valoración contable de un activo por impuesto diferido. d) La variación del gasto o ingreso por impuesto diferido derivada de una modificación del tipo impositivo nacional aplicable. e) El gasto o ingreso por impuesto diferido que se corresponda con la generación y utilización de créditos fiscales. Cuando un activo por impuesto diferido se incremente, de conformidad con el párrafo anterior, el importe total del ajuste por impuestos diferidos se reducirá en consecuencia. 7. Cuando un pasivo por impuesto diferido no haya revertido y su importe no haya sido satisfecho en los cinco periodos impositivos siguientes, dicho pasivo deberá recuperarse en la medida que se haya tenido en cuenta en el importe total del ajuste por impuestos diferidos de una entidad constitutiva, siempre y cuando no resulte de aplicación lo dispuesto en el apartado siguiente. El importe del pasivo por impuesto diferido recuperado en el periodo impositivo en curso minorará los impuestos cubiertos en el quinto periodo impositivo anterior al periodo impositivo en curso, y el tipo impositivo efectivo, así como el impuesto complementario de este último periodo impositivo volverá a calcularse, de conformidad con lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 30 de esta ley. El pasivo por impuesto diferido recuperado en el periodo impositivo en curso se corresponderá con el importe del incremento del pasivo por impuesto diferido que se incluyó en el importe total del ajuste por impuestos diferidos en el quinto periodo impositivo anterior al periodo impositivo en curso que no haya revertido al final del último día del periodo impositivo en curso. 8. No resultará de aplicación lo previsto en el apartado 7 anterior, tratándose de los siguientes pasivos por impuesto diferido devengados en el período, los cuales no estarán sometidos a recuperación, aun cuando no reviertan ni se paguen en los cinco años siguientes. El pasivo por impuesto diferido no sometido a recuperación será el importe del gasto por impuesto devengado en el período que se corresponda con variaciones en el pasivo por impuesto diferido asociado a las siguientes partidas: b) Coste de una licencia, concesión o mecanismo equivalente de un Gobierno para el uso de bienes inmuebles o la explotación de recursos naturales que implique una inversión significativa en activos materiales. c) Gastos de investigación y desarrollo. d) Costes de desmantelamiento, retiro o rehabilitación. e) Variaciones de valor originadas por aplicación del criterio del valor razonable a ganancias netas no realizadas. f) Ganancias netas por diferencias de cambio en moneda extranjera. g) Provisiones técnicas de seguros y costes de adquisición diferidos de pólizas de seguro. h) Rentas positivas derivadas de la transmisión de bienes materiales situados en la misma jurisdicción que la entidad constitutiva que se reinviertan en bienes materiales en la misma jurisdicción. i) Importes adicionales devengados como consecuencia de cambios de criterios contables en relación con las partidas enumeradas en las letras a) a h).
Artículo 19. Elección de pérdidas admisibles
1. No obstante lo dispuesto en el artículo 18 de esta ley, la entidad constitutiva declarante podrá optar por la elección de pérdidas admisibles en una jurisdicción. Así, en cada periodo impositivo en el que exista una pérdida admisible neta en la jurisdicción respecto de la que se haya ejercitado la opción, se calculará un activo por impuesto diferido atribuible dicha pérdida admisible, cuyo importe será el que resulte de multiplicar la pérdida admisible neta de la jurisdicción obtenida en el periodo impositivo por el tipo impositivo mínimo. La opción prevista en este apartado no resultará de aplicación en el caso de jurisdicciones con un sistema tributario de distribución admisible en los términos establecidos en el artículo 42 de esta ley. 2. El activo por impuesto diferido correspondiente a una pérdida admisible neta, determinado de conformidad con el apartado anterior, se aplicará en cualquier periodo impositivo posterior en el que la jurisdicción obtenga unas ganancias admisibles netas, en el importe resultante de multiplicar las ganancias admisibles netas por el tipo impositivo mínimo o, si fuera menor, en el importe del activo por impuesto diferido atribuible a la pérdida admisible neta pendiente de aplicación. 3. El activo por impuesto diferido correspondiente a una pérdida admisible neta, determinado de conformidad con el apartado 1 anterior, se reducirá en el importe aplicado en un periodo impositivo, y el saldo pendiente, si lo hubiera, se trasladará a los periodos impositivos siguientes. 4. En el supuesto de revocación de la elección de pérdidas admisibles, el saldo del activo por impuesto diferido pendiente de aplicar correspondiente a una pérdida admisible neta, que se hubiera determinado de conformidad con el apartado 1 de este artículo, se reducirá a cero con efectos desde el primer día del primer periodo impositivo en el que ya no resulte de aplicación la elección de pérdidas admisibles. 5. La elección de pérdidas admisibles solo podrá ejercitarse en la primera declaración informativa del Impuesto Complementario del grupo multinacional o del grupo nacional de gran magnitud, a que se refiere el artículo 47 de esta ley, que incluya la jurisdicción para la que se ejercita la opción. 6. Cuando una entidad transparente que sea la entidad matriz última de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud opte por la elección de pérdidas admisibles con arreglo al presente artículo, el activo por impuesto diferido correspondiente a una pérdida admisible neta se calculará en función de la pérdida admisible neta de la entidad transparente tras la reducción realizada con arreglo al apartado 3 del artículo 40 de esta ley.
Artículo 20. Atribución específica de los impuestos cubiertos soportados por determinadas entidades constitutivas
1. Los impuestos cubiertos que se hayan incluido en los estados financieros de una entidad constitutiva que se correspondan con ganancias o pérdidas admisibles de un establecimiento permanente, se atribuirán a este. 2. Los impuestos cubiertos que se hayan incluido en los estados financieros de una entidad constitutiva que sea una entidad fiscalmente transparente que se correspondan con ganancias o pérdidas admisibles atribuidas a los titulares de las participaciones de la entidad constitutiva, de conformidad con el apartado 4 del artículo 13 de esta ley, se atribuirán a dichos titulares. 3. Los impuestos cubiertos incluidos en los estados financieros de los titulares de una participación, directa o indirecta, en una entidad constitutiva sometida a un régimen fiscal de sociedades extranjeras controladas, se atribuirán a dicha entidad constitutiva en la parte que corresponda a los beneficios sujetos a gravamen por el régimen de sociedades extranjeras controladas. 4. Los impuestos cubiertos que se hayan incluido en los estados financieros del titular de las participaciones de la entidad constitutiva que sea una entidad híbrida o una entidad híbrida inversa y que se refieran a ganancias admisibles de dicha entidad constitutiva, se atribuirán a la entidad híbrida o a la entidad híbrida inversa, en su caso. Se entenderá por entidad híbrida aquella entidad considerada fiscalmente transparente en la jurisdicción en la que radica el titular de sus participaciones, pero que carezca de tal consideración en la jurisdicción en la que radica la entidad. Con arreglo a lo dispuesto en el artículo 5, punto 18, letra b), de esta ley, se entenderá por entidad híbrida inversa aquella entidad considerada fiscalmente transparente en la jurisdicción en la que radica la entidad, pero que carezca de tal consideración en la jurisdicción en la que radica el titular de sus participaciones. 5. Los impuestos cubiertos sobre distribuciones realizadas por entidades constitutivas que se hayan incluido en los estados financieros de los titulares directos de las participaciones de la entidad constitutiva, se atribuirán a las entidades constitutivas que hayan realizado las distribuciones en el periodo impositivo. 6. Las entidades constitutivas a las que se hayan atribuido impuestos cubiertos, de conformidad con los apartados 3 y 4 de este artículo, que se correspondan con rentas pasivas, incluirán dichos impuestos cubiertos en sus impuestos cubiertos ajustados por un importe igual a los impuestos cubiertos atribuidos, asociados a dichas rentas pasivas. No obstante lo anterior, las entidades constitutivas a que se refiere el párrafo anterior incluirán en sus impuestos cubiertos ajustados el importe resultante de multiplicar el tipo del impuesto complementario de la jurisdicción por el importe de las rentas pasivas de la entidad constitutiva sometidas a un régimen fiscal de sociedades extranjeras controladas o una norma de transparencia fiscal cuando el resultado sea inferior al importe calculado con arreglo al párrafo anterior. A efectos del presente párrafo, el tipo del impuesto complementario de la jurisdicción se calculará sin tener en cuenta los impuestos cubiertos imputables al titular de las participaciones de la entidad constitutiva en relación con las mencionadas rentas pasivas. Los impuestos cubiertos del titular de las participaciones de la entidad constitutiva que correspondan a rentas pasivas que subsistan tras la aplicación del presente apartado no serán atribuidos en virtud de los apartados 3 y 4. A efectos del presente apartado, se entenderá por rentas pasivas las siguientes rentas incluidas en las ganancias admisibles, en la medida en que el titular de las participaciones de la entidad constitutiva haya estado sometido a tributación, por aplicación de un régimen fiscal de sociedades extranjeras controladas o por tener una participación en los fondos propios de una entidad híbrida: b) Intereses u otros ingresos o rentas de naturaleza similar; c) Arrendamientos; d) Cánones; e) Rentas derivadas de operaciones de capitalización y seguro; o f) Ganancias netas derivadas de bienes inmuebles que generen rentas descritas en las letras a) a e) anteriores.
Artículo 21. Ajustes posteriores a la declaración y variaciones en los tipos impositivos
1. Cuando una entidad constitutiva realice una corrección en sus estados financieros que implique un aumento de sus impuestos cubiertos correspondientes a un periodo impositivo anterior, se considerará como un ajuste en los impuestos cubiertos en el periodo impositivo en el que se realice la corrección. Cuando la corrección implique una disminución de los impuestos cubiertos incluidos en los impuestos cubiertos ajustados de la entidad constitutiva correspondientes a un periodo impositivo anterior, se volverá a calcular el tipo impositivo efectivo y el impuesto complementario para aquel periodo impositivo de conformidad con el apartado 1 del artículo 30 de esta ley. En caso de que proceda el nuevo cálculo, los impuestos cubiertos ajustados se reducirán en el importe correspondiente a la disminución de los impuestos cubiertos en el periodo impositivo. Las ganancias admisibles del periodo impositivo y de periodos impositivos anteriores se ajustarán en consecuencia. No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, la entidad constitutiva declarante podrá optar anualmente, de conformidad con el apartado 2 del artículo 49 de esta ley, por considerar una disminución no significativa de los impuestos cubiertos como un ajuste de los impuestos cubiertos en el periodo impositivo en el que se realice la corrección. Se considerará disminución no significativa de los impuestos cubiertos aquella disminución de los impuestos cubiertos ajustados cuyo importe total sea inferior a 1 millón de euros por jurisdicción y periodo impositivo. 2. El gasto por impuesto diferido que derive de la reducción del tipo impositivo nacional aplicable por debajo del tipo impositivo mínimo, se considerará como un ajuste del gasto por impuesto de la entidad constitutiva por los impuestos cubiertos que se haya tenido en consideración a los efectos del artículo 17 de esta ley correspondientes a un periodo impositivo anterior. 3. En el supuesto de que el gasto por impuesto diferido se haya determinado a un tipo inferior al tipo impositivo mínimo y el tipo impositivo aplicable se incremente posteriormente, el importe del gasto por impuesto diferido derivado de dicho incremento se considerará, en el momento del pago, como un ajuste del importe adeudado por la entidad constitutiva por los impuestos cubiertos tomados en consideración a los efectos del artículo 17 de esta ley, correspondientes a un periodo impositivo anterior. El importe del ajuste a que se refiere el párrafo anterior no podrá ser superior al importe del gasto por impuesto diferido calculado de nuevo al tipo mínimo. 4. Cuando el importe del impuesto corriente de una entidad constitutiva que se haya incluido en sus impuestos cubiertos ajustados en un periodo impositivo sea superior a 1 millón de euros y dicho importe no sea efectivamente satisfecho en los tres años siguientes al término de dicho periodo impositivo, se volverán a calcular el tipo impositivo efectivo y el impuesto complementario, de conformidad con el apartado 1 del artículo 30 de esta ley, del periodo impositivo en el que se hubiera tenido en cuenta como impuesto cubierto el importe no satisfecho. El importe que no ha sido satisfecho se excluirá de los impuestos cubiertos ajustados.